世界各国关于研发费用的费用化和资本化的会计准则

综观世界各国，将研发费用的处理分为三种情况，即全部费用化核算方式、全部资本化核算方式和在一定条件下的资本化核算方式。

一、全部费用化

全部费用化核算方式是指企业在进行项目研究与开发过程中发生的各项支出都记入当期损益。采用这种方法的国家有美国、德国等国。

美国：一般说来，所有的研究与开发成本（包括直接成本）必须在发生时确认为费用。在将来有多种用途的机器设备的成本应资本化，且在其估计的使用寿命期内摊销。所有计入费用的研究与开发成本都在财务报表的附注中进行披露。

德国：德国法律一般不允许在资产负债表中移后结转研究与开发成本，除非：由公司购买的第三者的研究与开发的成本以系统的方法计提折旧是强制性的；公司为将产品投入生产而耗费的成本应计入生产成本而不能转移至下一年度。

采用这一核算方式的原因是研发是否能在将来为企业带来经济收益具有不确定性。按照谨慎性原则，应计入当期损益。其次减少了企业的当期损益，从而递延了企业的税款上缴，使企业尽早收回投资，早日分享税收优惠待遇。还有这种方法核算简单，避免了因为财务人员职业素质不高，进而通过研发费用资本化的人为划分进行利润操作。

二、全部资本化
即将研发费用在发生期内归集起来，等到开发成功取得收益时开始予以摊销，这种做法假定企业在连续几年之内存在着若干研究开发项目，其中总有些项目可以获得成功的收益，因而将其与费用配比。采用这种方法的国家有荷兰，还有巴西、瑞士等国。
荷兰：如果审慎处理，研究与开发成本应该资本化，但应在不超过5年内摊销。然而，当这些成本资本化时，与资本化成本相等的公积金应包括在资产负债表中。
巴西：这些成本或是在它发生时注销，或者递延到未来摊销，公司可自行估计“经济回收期”内摊销。会计当局往往不接受少于5年的摊销期，并且一般会计惯例将这一期限限定为10年。
瑞士：研究与开发费用只有在下述情况时才可以资本化，研究与开发费用可以归属某一特定产品，且该产品在精心策划的计划中有其商业价值。如研究与开发时为了获取知识或广义上的产品升级，研究与开发费用不可资本化。
依据在于研究开发活动必然产生某些无形资产，如专利权、专有技术等。获取未来经济效益并增加现有价值和企业整体价值，资本化的做法符合权责发生制原则，在一定程度上可以消除企业的短期行为，但不加区别地将其全部资本化，有违配比原则和稳健原则。

三、一定条件下资本化
符合条件的研究开发费用加以资本化，其它研究开发费用则在发生时计入当期损益。采用这种方法的国家有日本、法国、英国等国，另外国际会计准则委员会也基本上采纳此观点。
日本：在新产品、新程序和新知识上，研究和开发的费用如果期待有足够收入弥补这些成本，可以递延到未来会计期间。在现有的产品和经营上研究和开发的费用应当摊销于发生的期间。会计期间内的研究和发展费用摊提金额和递延金额应在财务报表中公布。
法国：研究费用在其发生期确认为费用。只有当下列条件满足时，项目的开发成本可以确认为资产：项目的成本可以单独确认和合理计量；开发的产品或生产流程可成功地市场化，且其盈利性可被推算。这些资本化的费用应在最多5年内摊销。
英国（SSAP标准会计惯例公告）：法律禁止研究成本作为资产反映在资产负债表上，但允许开发成本在特定环境下资本化。依SSAP13，开发成本如果能在一个可行的技术和商业计划中被单独确认，且预计能产生充足的净收入（补偿所有成本后）去补偿开发成本，并有足够的资源完成该计划，则可资本化。冲销的成本不能随后被转回。资本化数额应从企业产品开始生产时系统地摊销。SSAP13对更大的公司和公开上市公司规定了额外的揭示要求。这样的公司不仅反映递延开发费用的动态和从期初数到期末数的变化，而且它们也将不得不揭示冲销的任何研究和开发费用，研究在某个时期摊销的开发成本。递延开发费用在资产负债表应作为无形资产列示。在研究和开发费用上的会计政策应被解释。
我国2007年1月1日已经实施的新的无形资产准则，主要就借鉴了国际会计准则的做法，将企业在研究开发过程中发生的费用区别对待：对于研究阶段的支出进行费用化处理，于发生时计入当期损益；开发阶段的费用，在能够证明符合相关条件的前提下，允许资本化，确认为无形资产。相比较旧准则，新准则的这一规定体现了与国际会计准则的趋同。

利弊分析：
首先是全部费用化，它助长了企业的短期行为，企业管理当局有任意调节各期收益的可能，取得无形资产的成本也不符合配比原则。其次不符合划分收益性支出与资本性支出的原则。由于研发项目成功与否的不确定因素，使得研发费用不能进行调整和费用分摊，这种矛盾明显是违背划分收益性支出与资本性支出原则的。最后，这种方法还不能体现真实性原则。研发费用全部费用化的结果将导致在研发过程中虚减当期利润，在开发成功后的会计期间内又虚增利润，难以真实反应企业的经营成果，有悖于会计信息的真实性。
全部资本化的问题又在于：诱导企业研发冲动，不利稳健经营。由于资本化相对费用化会增加资产总额和利润总额，企业会盲目投人研发活动，不再谨懊考虑是否可行。增加盈余管理和资产管理的可能。企业将会把大量的其他费用故意与研发费用相棍淆，制造调节报表的机会。
由此可见，全部费用化和全部资本化均有着其不足之处，将费用化和资本化分开似乎并不是一种妥当的做法，这样就有了第三种方法，一定条件下资本化，正是费用化与资本化的结合。

综上所述，就我个人认为，费用化和资本化只有很好的结合起来使用，才是与国际形式所相符的方法。研究开发费用费用化和资本化相结合，既遵循了谨慎性原则，又遵循了配比性原则，只要企业在具体实施时，按照上述方法将研究阶段与开发阶段进行合理的划分，进一步加强研发费用的信息披露，就能将研究开发项目能否带来未来收益的不确定性降到最低，使研发费用得到合理恰当的会计处理。

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