全面清查资产 及时处理损失

资产安全完整是投资者、债权人和其他利益相关者普遍关注的重大问题，是企业可持续发展的物质基础。企业在生产经营中不可避免会发生资产损失，积极处理资产损失，做实资产，是促进企业维护资产安全的重要手段。本文从内控、会计和税务方面，就企业处理资产损失分析如下：几个概念

    处理资产损失，首先要厘清资产及其损失的含义，《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）（以下简称《办法》）对此予以了明确。

    1、资产。

    是指企业拥有或控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。

    2、资产损失。

    准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）和《办法》规定条件计算确认的损失（法定资产损失）。

    全面清查

    企业发生的资产损失，除了在实际处置、转让过程中发生的合理损失外，大多要通过定期清查来发现。《企业内部控制基本规范》（财会[2008]7号）要求企业建立财产日常管理制度和定期清查制度，采取财产记录、实物保管、定期盘点、账实核对等措施，确保财产安全。现实工作中，在年末对资产进行全面清查是大多企业的选择。

    1、清查范围。

    《企业财务会计报告条例》（国务院令第287号）第二十条规定，企业在编制年度财务会计报告前，应当按照规定，全面清查资产、核实债务。

    2、清查时间点。

    资产作为一个时间点指标，为便于核对，必须确定一个清查的时间点。企业在合理确定资产全面清查的时间点时，应联系实际，既不能影响正常生产经营活动，又要与会计核算相结合。

    3、中介机构提前介入。

    为提高工作效率，企业应在制定资产清查计划时，科学分析，合理判断，考虑是否聘请具有法定资质的中介机构提前介入，一起参与资产清查，并按《办法》的要求出具经济鉴定证明。

    4、把握重点。存货、固定资产在企业资产中占有较大的比重，通常是资产清查的重点，也是易发生损失的资产。企业应根据《企业内部控制配套指引》（财会[2010]11号）的有关要求，合理安排，重点清查。

    （1）存货。

    企业应当建立存货盘点清查制度，结合本企业实际情况确定盘点周期、盘点流程等相关内容，核查存货数量，及时发现存货减值迹象。企业至少应当于每年年度终了开展全面盘点清查，盘点清查结果应当形成书面报告。盘点清查中发现的存货盘盈、盘亏、毁损、闲置以及需要报废的存货，应当查明原因、落实并追究责任，按照规定权限批准后处置。

    （2）固定资产。

    企业应当建立固定资产清查制度，至少每年进行全面清查。对清查过程中发现的盘盈（盘亏），应分析原因，追究责任，妥善处理，并及时调整固定资产账面价值，确保账实相符。

    会计处理

    根据《企业会计制度》及相关会计准则规定，固定资产和存货类资产损失的会计处理有如下规范。

    1、固定资产损失的会计处理

    （1）固定资产的报废。

    通过“固定资产清理”科目进行核算，固定资产清理完成后的净损失，属于生产经营期间正常处理的损失，记入“营业外支出—处置非流动资产损失”科目；属于生产经营期间由于自然灾害等非正常造成的，记入“营业外支出—非常损失”科目。固定资产清理完成后的净收益，记入“营业外收入”科目。

    （2）固定资产的盘亏处理。

    企业在清查中盘亏的固定资产，通过“待处理财产损溢—待处理固定资产损溢”科目核算，在期末结账前处理完毕，盘亏造成的损失，通过“营业外支出—盘亏损失”科目核算，应当计入当期损益。

    2、存货损失的会计处理

    存货发生的盘亏或毁损，应通过“待处理财产损溢”进行核算。按管理权限报经批准后，根据存货盘亏或毁损的原因，对扣除残料价值，收回的保险赔偿和过失人赔偿后的净损失，分别进行处理，属于计量收发差错和管理不善等原因造成存货短缺的计入“管理费用”科目，属于自然灾害等非正常造成的存货毁损，计入“营业外支出”科目。

    税务处理

    1、证据充分合理。

    《办法》规定，企业实际发生的资产损失，按税务管理方式分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。企业发生资产损失，应按《办法》的要求及时取得资产损失确认证据。

    2、扣除依法依规。

    《办法》规定，企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送。企业资产损失按其申报内容和要求不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查；属于专项申报的资产损失，企业应逐项（或逐笔）报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

    3、相关税费计算正确。

    企业处理资产损失，主要涉及到增值税进项税额转出的计算。因为增值税转型后，将设备等固定资产纳入增值税抵扣范畴；另外，存货发生损失的原因不同，其进项税额是否转出也不同。

    （1）存货损失。

    《增值税暂行条例》第十条规定，非正常损失的购进货物及相关的应税劳务，以及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。且《增值税暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。对自然灾害等不可抗力因素造成的损失，进项税不应转出。

    （2）固定资产损失。

    根据财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号），纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。本通知所称固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。据此，纳税人如未抵扣进项税额的固定资产发生损失，不需做进项税转出。

    案例分析

    企业发生固定资产、存货损失时，有时变价收入、可收回金额不能及时获得，在国家未明确规定之前，企业仍可参照原国家税务总局令第13号第三十九条的有关规定，即，固定资产的可收回金额暂按账面余额的5%、存货暂按账面价值的1%计算。

    例如，丙公司为从事货物加工的工业企业，企业持续赢利，为增值税一般纳税人，企业适用增值税税率为17%、企业所得税率为25%.丙公司实行每年年底定期进行资产清查的制度，2011年的资产清查时间点定为2011年12月20日，通过全面清查，发现如下情况。

    1、生产车间1台机器设备，因设备使用时间较长，维修费用较高，已无法满足现有生产任务，清查时处于待报废状态。该台机器设备为1997年12月购置，原值1000万元，按折旧年限10年，预计净残值率按5%计算，累计折旧950万元。

    2、清查发现丢失笔记本电脑3台，系2011年11月办公室被盗所致，已向公安机关报案，并取得了公安机关立案、破案和结案的证明材料，但未获得任何赔偿。该3台电脑系2010年11月购置，原值4.8万元，按折旧年限3年，预计净残值率按5%计算，累计折旧1.52.暂不考虑保险理赔及责任人赔偿。

    3、清查发现2009年购进的一批原材料，因产品更新而无法使用，该批材料账面原值200万元。

    甲公司对资产清查中发现的资产损失，在分析原因，完善制度的同时，要求在2011年度进行会计处理。

    1、该台机器设备属超过使用年限而正常报废，其清理的资产损失应以清单申报的方式向税务机关申报扣除。

    获准报废时

    借：固定资产清理 　47.5

        其他应收款——预计残值收入 2.5

        累计折旧 950

        贷：固定资产 1000

    借：营业外支出——处置非流动资产损失　　47.5

        贷：固定资产清理 　 47.5

    2、该3台笔记本电脑的资产损失应以专项申报的方式向税务机关申报扣除，但其已抵扣的进项税额不得抵扣，不得抵扣的进项税额＝固定资产净值×适用税率＝3.28×17%＝0.5576（万元）。

    获准处理时

    借：固定资产清理 3.28

        累计折旧 1.52

        贷：固定资产 4.8

    进项税额转出

    借：固定资产清理 　　 0.5576

        贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）0.5576

    结转资产损失

    借：营业外支出——非常损失　3.8376

        贷：固定资产清理 3.8376

    3、材料报损。该批材料损失系管理不善造成的损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除，其已抵扣的增值税进项税额不得抵扣，应转出进项税额200×17%=34（万元）。

    借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 234

        贷：库存材料 　　 200

            应交税费——应交增值税（进项税额转出） 34

    借：其他应收款——预计残值收入 　2

        贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 　 2

    结转资产损失

    借：管理费用　　　　　 　　　232

        贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢    232