公益慈善捐赠涉税政策整理

一、法律规定的公益慈善捐赠范围（一）公益性捐赠：中华人民共和国公益事业捐赠法（中华人民共和国主席令第十九号）

• 公益事业是指非营利的下列事项：①救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；②教育、科学、文化、卫生、体育事业；③环境保护、社会公共设施建设；④促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
• 自然人、法人或者其他组织可以选择符合其捐赠意愿的公益性社会团体和公益性非营利的事业单位进行捐赠。捐赠的财产应当是其有权处分的合法财产。（二）慈善活动范围：中华人民共和国慈善法（中华人民共和国主席令第四十三号）
• 慈善活动，是指自然人、法人和其他组织以捐赠财产或者提供服务等方式，自愿开展的下列公益活动：①扶贫、济困；②扶老、救孤、恤病、助残；③救助自然灾害、事故灾难和公共卫生事件等突发事件造成的损害；④促进教育、科学、文化、卫生、体育等事业的发展；⑤防治污染和其他公害，保护和改善生态环境；⑥其他公益活动。
• 慈善捐赠，是指自然人、法人和其他组织基于慈善目的，自愿、无偿赠与财产的活动。捐赠人捐赠的财产应当是其有权处分的合法财产。捐赠财产包括货币、实物、有价证券、股权、知识产权等有形或者无形财产。
• 自然人、法人和其他组织开展演出、比赛、销售、拍卖等经营性活动，承诺将全部或者部分所得用于慈善目的的，应当在举办活动前与慈善组织或者其他接受捐赠的人签订捐赠协议，活动结束后按照捐赠协议履行捐赠义务，并将捐赠情况向社会公开。      
  
  

二、增值税政策（一）视同销售一般规定

• 视同销售货物。增值税暂行条例实施细则第四条第八项：单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人需视同销售。
• 视同销售服务。财税〔2016〕36号文附件1第十四条第一项：单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务视同销售，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
• 视同销售无形资产或者不动产。财税〔2016〕36号文附件1第十四条第二项：单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产视同销售，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
• 无偿销售服务、无形资产、不动产用于公益事业的无需视同销售，但无偿销售货物则需要视同销售。（二）视同销售特殊规定
• 扶贫捐赠。根据财政部 税务总局 国务院扶贫办公告2019年第55号、财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号文件规定：①自2019年1月1日至2025年12月31日，对单位或者个体工商户将自产、委托加工或购买的货物通过公益性社会组织、县级及以上人民政府及其组成部门和直属机构，或直接无偿捐赠给目标脱贫地区的单位和个人，免征增值税。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。②在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫货物捐赠，可追溯执行上述增值税政策。③在本公告发布之前已征收入库的按上述规定应予免征的增值税税款，可抵减纳税人以后月份应缴纳的增值税税款或者办理税款退库。已向购买方开具增值税专用发票的，应将专用发票追回后方可办理免税。无法追回专用发票的，不予免税。
• 北京冬奥会、冬残奥会捐赠。根据财税〔2017〕60号规定：①企业根据赞助协议向北京冬奥组委免费提供的与北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛有关的服务，免征增值税。免税清单由北京冬奥组委报财政部、税务总局确定。②免征北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛参与者向北京冬奥组委无偿提供服务和无偿转让无形资产的增值税。
• 杭州亚运会和亚残运会捐赠。财政部 税务总局 海关总署公告2020年第18号规定：对企业根据赞助协议向组委会免费提供的与杭州亚运会有关的服务，免征增值税。虽然暂行条例实施细则规定对外捐赠货物需要视同销售，但特别法优于普通法。（三）进项税抵扣
• 无偿销售服务、无形资产、不动产用于公益事业的无需视同销售，无需视同销售即不征税收入。无偿销售货物需要视同销售，视同销售即征税收入，对应的进项税均可以抵扣。
• 免征增值税对应的货物、劳务、服务（不含租入固定资产和不动产服务）进项税不得抵扣。既用于一般计税、免税、简易计税的固定资产、无形资产（不含权益性无形资产，权益性无形资产抵扣没有限制）、不动产，租入的固定资产和不动产服务进项税可全额抵扣。      
  
  

三、个人所得税政策个人捐赠税前扣除和企业所得税法一样，也是三类：全额扣除、限额扣除、不得扣除。（一）全额扣除

• 向农村义务教育和教育事业的捐赠①财税〔2001〕103号规定，个人通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠，准予在缴纳个人所得税前的所得额中全额扣除。农村义务教育的范围，是指政府和社会力量举办的农村乡镇(不含县和县级市政府所在地的镇)、村的小学和初中以及属于这一阶段的特殊教育学校，包括纳税人对农村义务教育与高中在一起的学校的捐赠。②财税〔2004〕第39号规定，纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育事业的捐赠，准予在个人所得税前全额扣除。
• 对中国教育发展基金会的捐赠财税〔2006〕68号规定，对个人通过中国教育发展基金会用于公益救济性捐赠，准予在缴纳个人所得税前全额扣除。
• 对公益性青少年活动场所的捐赠财税〔2000〕21号规定，对个人通过非营利性的社会团体和国家机关对公益性青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠，在缴纳个人所得税前准予全额扣除。公益性青少年活动场所，是指专门为青少年学生提供科技、文化、德育、爱国主义教育、体育活动的青少年宫、青少年活动中心等校外活动的公益性场所。
• 对老年服务机构的捐赠财税〔2000〕97号规定，对个人通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在缴纳个人所得税前准予全额扣除。老年服务机构，是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括：老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。
• 向宋庆龄基金会等6家单位的捐赠财税〔2004〕172号规定，对个人通过宋庆龄基金会、中国福利会、中国残疾人福利基金会、中国扶贫基金会、中国煤矿尘肺病治疗基金会、中华环境保护基金会用于公益救济性的捐赠，准予在缴纳个人所得税前全额扣除。
• 对中国医药卫生事业发展基金会的捐赠财税〔2006〕67号规定，对个人通过中国医药卫生事业发展基金会用于公益救济性捐赠，准予在缴纳个人所得税前全额扣除。
• 向红十字事业捐赠财税〔2000〕30号规定，个人通过非营利性的社会团体和国家机关(包括中国红十字会)向红十字事业的捐赠，在计算缴纳个人所得税时准予全额扣除。
• 对中国老龄事业发展基金会等8家单位的捐赠财税〔2006〕66号规定，对个人通过中国老龄事业发展基金会、中国华文教育基金会、中国绿化基金会、中国妇女发展基金会、中国关心下一代健康体育基金会、中国生物多样性保护基金会、中国儿童少年基金会和中国光彩事业基金会用于公益救济性捐赠，准予在缴纳个人所得税前全额扣除。
• 对中华快车基金会等5家单位的捐赠财税〔2003〕204号规定，对个人向中华健康快车基金会和孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会和中华见义勇为基金会的捐赠，准予在缴纳个人所得税前全额扣除。
• 北京冬奥会、冬残奥会捐赠财税〔2017〕60号规定，个人捐赠北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛的资金和物资支出可在计算个人应纳税所得额时予以全额扣除。（二）限额扣除个人所得税法第六条规定：个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额百分之三十的部分，可以从其应纳税所得额中扣除；国务院规定对公益慈善事业捐赠实行全额税前扣除的，从其规定。财政部 税务总局公告2019年第99号明确了新个税法实施后捐赠的扣除政策。捐赠范围、捐赠渠道、扣除凭证的规定参考前文企业所得税的政策。这里主要介绍居民个人捐赠的扣除。
• 可以扣除的所得项目①居民个人发生的公益捐赠支出可以在分类所得（财产租赁所得、财产转让所得、利息股息红利所得、偶然所得）、综合所得或者经营所得中扣除。在当期一个所得项目扣除不完的公益捐赠支出，可以按规定在其他所得项目中继续扣除。②居民个人发生的公益捐赠支出，在综合所得、经营所得中扣除的，扣除限额分别为当年综合所得、当年经营所得应纳税所得额的30%；在分类所得中扣除的，扣除限额为当月分类所得应纳税所得额的30%。③居民个人根据各项所得的收入、公益捐赠支出、适用税率等情况，自行决定在综合所得、分类所得、经营所得中扣除的公益捐赠支出的顺序。④个人同时发生按30%扣除和全额扣除的公益捐赠支出，自行选择扣除次序。
• 综合所得扣除规则①居民个人取得工资薪金所得的，可以选择在预扣预缴时扣除，也可以选择在年度汇算清缴时扣除。居民个人选择在预扣预缴时扣除的，应按照累计预扣法计算扣除限额，其捐赠当月的扣除限额为截止当月累计应纳税所得额的30%（全额扣除的从其规定，下同）。个人从两处以上取得工资薪金所得，选择其中一处扣除，选择后当年不得变更。②居民个人取得劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得的，预扣预缴时不扣除公益捐赠支出，统一在汇算清缴时扣除。③居民个人取得全年一次性奖金、股权激励等所得，且按规定采取不并入综合所得而单独计税方式处理的，公益捐赠支出扣除比照本公告分类所得的扣除规定处理。
• 分类所得扣除规则居民个人发生的公益捐赠支出，可在捐赠当月取得的分类所得中扣除。当月分类所得应扣除未扣除的公益捐赠支出，可以按照以下规定追补扣除：①扣缴义务人已经代扣但尚未解缴税款的，居民个人可以向扣缴义务人提出追补扣除申请，退还已扣税款。②扣缴义务人已经代扣且解缴税款的，居民个人可以在公益捐赠之日起90日内提请扣缴义务人向征收税款的税务机关办理更正申报追补扣除，税务机关和扣缴义务人应当予以办理。③居民个人自行申报纳税的，可以在公益捐赠之日起90日内向主管税务机关办理更正申报追补扣除。④居民个人捐赠当月有多项多次分类所得的，应先在其中一项一次分类所得中扣除。已经在分类所得中扣除的公益捐赠支出，不再调整到其他所得中扣除。
• 经营所得扣除规则①个体工商户发生的公益捐赠支出，在其经营所得中扣除。②个人独资企业、合伙企业发生的公益捐赠支出，其个人投资者应当按照捐赠年度合伙企业的分配比例（个人独资企业分配比例为百分之百），计算归属于每一个人投资者的公益捐赠支出，个人投资者应将其归属的个人独资企业、合伙企业公益捐赠支出和本人需要在经营所得扣除的其他公益捐赠支出合并，在其经营所得中扣除。③在经营所得中扣除公益捐赠支出的，可以选择在预缴税款时扣除，也可以选择在汇算清缴时扣除。④经营所得采取核定征收方式的，不扣除公益捐赠支出。
• 扣除凭证①公益性社会组织、国家机关在接受个人捐赠时，应当按照规定开具捐赠票据；个人索取捐赠票据的，应予以开具。②个人发生公益捐赠时不能及时取得捐赠票据的，可以暂时凭公益捐赠银行支付凭证扣除，并向扣缴义务人提供公益捐赠银行支付凭证复印件。个人应在捐赠之日起90日内向扣缴义务人补充提供捐赠票据，如果个人未按规定提供捐赠票据的，扣缴义务人应在30日内向主管税务机关报告。机关、企事业单位统一组织员工开展公益捐赠的，纳税人可以凭汇总开具的捐赠票据和员工明细单扣除。③个人通过扣缴义务人享受公益捐赠扣除政策，应当告知扣缴义务人符合条件可扣除的公益捐赠支出金额，并提供捐赠票据的复印件，其中捐赠股权、房产的还应出示财产原值证明。扣缴义务人应当按照规定在预扣预缴、代扣代缴税款时予扣除，并将公益捐赠扣除金额告知纳税人。个人自行办理或扣缴义务人为个人办理公益捐赠扣除的，应当在申报时一并报送《个人所得税公益慈善事业捐赠扣除明细表》。个人应留存捐赠票据，留存期限为五年。
• 简单的做个小结：①2019年1月1日开始实施的新个税法开启了“综合＋分类”税制，使得个税捐赠扣除政策异常复杂。我国个税没有结转扣除政策，即扣除不完的项目不能结转以后年度。②居民个人（非个体、个独、合伙）发生的公益性捐赠可以自行选择在三大类所得的应纳税所得额中扣除。虽然自然人也存在经营所得，但自然人经营所得几乎都是核定征收，所以不存在扣除情况。个体、个独、合伙采用查账征收的捐赠在经营所得中扣除。③综合所得中只有工资薪金所得可以选择在预扣或汇算扣除，其他三小类只能在汇算时扣除。④选择在捐赠发生的当月扣除，可以先扣工资薪金所得，扣不完的再扣当月的一项一次分类所得，还扣不完就不能再扣了。如果选择先扣分类所得，一项一类分类所得扣不完的，也不能再扣其他所得了。⑤采用在分类所得中扣除的，还要注意要在90日内取得合法的捐赠票据，超过90日就只能在综合所得汇算时扣除了。      
  
  

四、企业所得税政策企业的公益慈善捐赠，税前扣除有三种情况：一是限额扣除，二是全额扣除，三是不得扣除。（一）限额扣除根据财税〔2018〕15号文件，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于慈善活动、公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。公益性社会组织，应当依法取得公益性捐赠税前扣除资格。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。【注】企业所得税法实施条例规定符合条件的公益性捐赠可以限额扣除，这是对应了公益事业捐赠法。2016年颁布的慈善法明确了符合规定的慈善活动可以税前扣除，所以财税〔2018〕15号文件将公益性捐赠扩充到公益慈善捐赠。（二）全额扣除

• 扶贫捐赠。根据财政部 税务总局 国务院扶贫办公告2019年第49号、财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号文件规定：①自2019年1月1日至2025年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。②企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出，在计算公益性捐赠支出年度扣除限额时，符合上述条件的扶贫捐赠支出不计算在内。③企业在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出，尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分，可执行上述企业所得税政策。
• 北京冬奥会、冬残奥会捐赠。根据财税〔2017〕60号规定：对企业、社会组织和团体赞助、捐赠北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛的资金、物资、服务支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。
• 杭州亚运会和亚残运会捐赠。财政部 税务总局 海关总署公告2020年第18号规定：对企业、社会组织和团体赞助、捐赠杭州亚运会的资金、物资、服务支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。（三）不得扣除根据以上的文件，公益慈善捐赠税前扣除要同时满足以下条件：
• 捐赠范围。公益慈善事业，应当符合《中华人民共和国公益事业捐赠法》第三条对公益事业范围的规定或者《中华人民共和国慈善法》第三条对慈善活动范围的规定。
• 捐赠渠道。①县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构。②公益性社会组织，包括依法设立或登记并按规定条件和程序取得公益性捐赠税前扣除资格的慈善组织、其他社会组织和群众团体。公益性捐赠税前扣除资格在全国范围内有效，有效期为三年。详细内容可参考财政部 税务总局 民政部公告2020年第27号、财政部 税务总局公告2021年第20号。
• 扣除凭证。公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关在接受捐赠时，应当按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门监（印）制的公益事业捐赠票据，并加盖本单位的印章。（四）企业所得税视同销售
• 企业所得税法实施细则第二十五条，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。【注】可以用于捐赠的只能是纳税人的财产，而不是直接拿企业所得税的劳务用于捐赠。这个问题参考一下前文慈善活动范围即可。实施细则的表述有点歧义，但还是可以看出货物、财产、劳务不是都可以用于后面所有事项的，如劳务就不能用于样品。
• 国税函〔2008〕828号，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
• 税务总局公告2016年第80号，企业发生《国家税务总局关亍企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
• 视同销售收入对应视同销售支出，支出可以税前扣除。
  
  

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