《小企业会计准则》解读

《小企业会计准则》解读

财政部已正式发布《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在全国小企业范围内实施。准则的实施，有利于加强小企业内部管理，促进小企业又好又快发展；有利于加强小企业税收征管，促进小企业税负公平；有利于加强小企业贷款管理，防范小企业贷款风险。
　　《小企业会计准则》与《企业会计准则》相比从九个方面简化了核算要求
　　一是统一采用历史成本计量 。在会计计量方面，《企业会计准则》规定，企业可以根据实际需要选用历史成本、重置成本、可变现净值、现值或公允价值等会计计量属性对会计要素进行计量。而《小企业会计准则》仅要求小企业采用历史成本对会计要素进行计量。
　　1.对小企业的资产要求按照成本计量，不再要求计提资产减值准备，资产实际损失的确定参照了《企业所得税法》中的有关认定标准。
　　2.对小企业的长期债券投资不再要求按照公允价值入账，而是要求按照成本(购买价款加上相关税费减去实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息)入账;对长期债券投资的利息收入不再要求在债务人应付利息日按照其摊余成本和实际利率计算，而是要求在债务人应付利息日按照债券本金和票面利率计算。
　　3.对小企业融资租入固定资产的入账价值不再要求按照租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为会计计量基础，而是要求按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。
　　4.对小企业的负债不再要求按照公允价值入账，而是要求按照实际发生额入账;对小企业借款利息不再要求按照借款摊余成本和借款实际利率计算，而是要求按照借款本金和借款合同利率计算。
　　5.在收入确认方面，不再要求遵循实质重于形式的原则，而是要求小企业采用发出商品或者提供劳务交易完成和收到货款或取得收款权利作为标准，减少关于风险与报酬转移的职业判断，同时就几种常见的销售方式明确规定了收入确认的时点。在收入计量方面，不再要求小企业按照从购买方已收或应收的合同或协议价款或者应收的合同或协议价款的公允价值确定收入的金额，而是要求按照从购买方已收或应收的合同或协议价款确定收入的金额。
　　二是统一采用直线法摊销债券的折价或者溢价。在长期债券投资(或持有至到期投资)中的债券折价或者溢价的摊销方面，《企业会计准则》规定，债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用实际利率法进行摊销。而《小企业会计准则》规定，债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销。
　　三是统一采用成本法核算长期股权投资。在长期股权投资的后续计量方面，《企业会计准则》规定，长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等情况，分别采用成本法和权益法进行会计处理。而《小企业会计准则》则要求小企业统一采用成本法对长期股权投资进行会计处理。
　　四是资本公积仅核算资本溢价(或股本溢价)。《企业会计准则》规定，资本公积包括资本溢价(或股本溢价)和其他资本公积。而《小企业会计准则》规定，资本公积仅包括资本溢价(或股本溢价)，是指小企业收到的投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分。
　　五是采用应付税款法核算所得税。《企业会计准则》要求企业采用资产负债表债务法核算所得税，在计算应缴所得税和递延所得税的基础上，确认所得税费用。而《小企业会计准则》要求企业采用应付税款法核算所得税，将计算的应缴所得税确认为所得税费用，大大简化了所得税的会计处理。
　　六是取消了外币财务报表折算差额 。《企业会计准则》规定，企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下列规定：(1)资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算;(2)利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。按照上述(1)、(2)折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。而《小企业会计准则》要求小企业对外币财务报表进行折算时，应当采用资产负债表日的即期汇率对外币资产负债表、利润表和现金流量表的所有项目进行折算。
　　七是简化了财务报表的列报和披露。小企业的财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注4个组成部分，小企业不必编制所有者权益(或股东权益)变动表。考虑到小企业会计信息使用者的需求，《小企业会计准则》对现金流量表也进行了适当简化，无需披露将净利润调节为经营活动现金流量、当期取得或处置子公司及其他营业单位等信息。此外，小企业财务报表附注的披露内容大为减少，披露要求也有所降低。
　　八是固定资产折旧年限考虑税法的规定。《企业会计准则》规定，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值，而不必考虑税法的规定。而《小企业会计准则》规定，小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。《企业会计准则》规定，企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命;使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销;企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。而《小企业会计准则》规定，无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止;有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销;小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于10年。
　　九是长期待摊费用处理与税法保持一致。《企业会计准则》规定，“长期待摊费用”科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等，其核算内容、摊销期限与《企业所得税法》及其实施条例存在较大的差异。而《小企业会计准则》对长期待摊费用的核算内容、摊销期限均与《企业所得税法》及其实施条例的规定完全一致。《小企业会计准则》规定，小企业的长期待摊费用包括已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等;长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销。

　　《小企业会计准则》助小企业轻松上阵
　　《企业会计准则》和《小企业会计准则》是基本准则框架下的两个子系统，分别适用于大中型企业和小企业。《小企业会计准则》是在遵循基本准则的大前提下，在借鉴《中小主体国际财务报告准则》简化处理的核心理念基础上，充分考虑了我国小企业规模较小、业务较为简单、会计基础工作较为薄弱、会计信息使用者的信息需求相对单一等实际情况，对小企业的会计确认、计量和报告进行了简化处理，减少了会计人员职业判断的内容与空间。
　　目前，我国小企业规模往往较小，业务简单，会计基础工作较为薄弱。这些企业常常走两个极端，一些企业按照大企业使用的会计准则运行，设置了全部会计科目，实际上有些根本用不上；另外一些企业在会计核算方面主观随意性强，甚至杜撰会计科目。
　　对于那些有能力编制会计报表的小企业来说，税务机关从小企业采集正规的信息没有代表性，对于行业分析也没有意义；而大量会计核算不规范的企业提供的不正规信息即使是真信息，税务机关也无法予以辨别和分析。上述两种情况的存在，大大影响了税务机关对行业税负率等信息的判断。
　　对于那些没有能力按照一般会计准则编制报表、核算水平比较低甚至仅仅简易记账的小企业，各地税务机关采集信息后，一般采取定额征收的办法。财政部此次发布实施的《小企业会计准则》，有助于小企业加强内部管理，促进小企业税负公平，防范小企业贷款风险。
　　会计核算简化，使用的会计科目大大减少。《小企业会计准则》总共只有66个会计科目，有些科目还是供不同的行业选择使用的，实际使用的会计科目还要少；而《企业会计准则》至少有156个会计科目，有些会计科目对小企业来说很少使用甚至根本用不上，但企业仍然必须按规定设置。
　　与税法原则基本一致，大大减少纳税调整工作量。虽然税务机关对许多小企业采用核定征收企业所得税的方式，但还是有一部分企业采用的是查账征收。由于《企业会计准则》和税法存在许多差异，企业报税时要根据税务部门的要求进行调整，实际做账过程中还需要添加一些科目，很耗费精力。加上目前存在执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》、行业会计制度以及《企业会计准则》等多种会计制度并存的情况，税务机关对企业纳税调整准确性判断更难。
　　鉴于报表使用对象不同，简化后的会计报表针对性更强。大中型企业所有者与经营者一般是相分离，一些企业要发行股票或债券，需要满足社会公众、税务机关、金融机构、企业所有者等对财务信息的需求；而小企业所有者与经营者常常是统一的，小企业一般只需要满足税务机关征管和银行信贷的需求，在会计报表的设计上更多地考虑税务机关征管需要和银行对偿债性能力资料的要求。
　　为了帮助中小企业尽快走出金融危机阴影，国家制定了一些扶持中小企业的税收优惠政策，但享受税收优惠政策的前提是查账征收，因为所有实行核定征收企业所得税的企业是无法享受到税收优惠政策的。《小企业会计准则》的发布实施，可以督促小企业建账建制，帮助小企业从核定征收转向查账征收，有助于税务机关能够根据小企业实际负担能力征税，从而促进小企业实现税负公平。

　
小企业准则与税法完美衔接
　　可操作性是《小企业会计准则》执行质量的关键所在，也是广大小企业财务人员的共同心声，《小企业会计准则》制定的理念、框架结构、计价方法、核算原则等都充分考虑了税务部门和银行等企业外部会计信息使用者的需求。
　　充分考虑税法规定
　　固定资产折旧年限和无形资产摊销期限的确定应当考虑税法的规定。《小企业会计准则》规定，小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。
　　无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止；有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销；小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于10年。
　　长期待摊费用的核算内容和摊销期限与税法保持一致。《小企业会计准则》对长期待摊费用的核算内容、摊销期限均与企业所得税法及其实施条例的规定完全一致，规定小企业的长期待摊费用包括已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等；长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销。
　　资本公积仅核算资本溢价（或股本溢价）。《小企业会计准则》规定，资本公积仅包括资本溢价（或股本溢价），即小企业收到的投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分。
　　采用应付税款法核算所得税
　　《小企业会计准则》要求企业采用应付税款法核算所得税，将计算的应交所得税确认为所得税费用，这大大简化了所得税的会计处理。
　　
基本消除了会税差异
　　小企业部分会计要素核算与计价方法完全采取税法规定.例如，按照税法上“实际发生制”原则，对所有资产不计提减值准备，而是在实际发生时确认资产损失；会计要素采用历史成本作为记账基础，没有采用税法上不认可的公允价值为记账基础等。上述准则中操作规定，使得准则与税法更加统一，在减少了部分操作内容的基础上，基本消除了小企业会计准则与税法的差异，既有利于会计人员掌握和运用，也使审计查账、税务部门进行监管更加顺畅。
　　在实施《小企业会计准则》后，小企业除会计与税法之间不可能消除的永久性差异以外，只有在少数情况下才可能产生暂时性差异。例如，小企业在收到与资产相关的政府补助、收到用于补偿小企业以后期间相关费用或亏损的其他政府补助时，《小企业会计准则》要求确认为递延收益，而税法要求在收到政府补助时一次性计入当期收入或者在符合条件的情况下作为不征税收入，导致小企业会计与税法存在差异。
　　由于《小企业会计准则》基本消除了小企业会计与税法的差异，需要小企业进行纳税调整的交易或事项较少，因此《小企业会计准则》要求小企业在财务报表附注中增加纳税调整的说明，披露“对已在资产负债表和利润表中列示项目与企业所得税法规定存在差异的纳税调整过程”。
　　

实现税收征收转型
　　我国现行企业所得税的征收方式分为查账征收和核定征收两种。而大批中小企业由于会计核算不健全，而只能采用核定征收这种带有惩罚性质的征收方式，其税负一般要高于查账征收方式的实际税负。此次《小企业会计准则》的发布，广大小企业可以这次新会计准则培训为契机，按照《小企业会计准则》建立健全财务会计核算制度和相关账簿，进行会计核算和编制财务报表，在会计核算符合条件的，要及时申请税务机关转为查账征收方式。这样做一方面可以提高小企业的会计信息质量，享受更多的税收优惠，降低税收成本，另一方面税务机关可以提高对小企业的查账征收面，进一步规范企业所得税的征收管理。

小企业会计核算“变脸”：体现在细微
　　
会计科目的变化
　　《小企业会计准则》对企业发生的资产损失（包括现金短款）列支科目，不再区分使用管理费用、投资收益、营业外支出或资产减值损失等会计科目，统一使用营业外支出科目。
　　对存货盘盈，不再冲减管理费用，而是直接计入营业外收入科目。对固定资产盘盈，不再要求作为以前年度差错，不调整以前年度未分配利润，而是作为营业外收入处理。
　　《小企业会计准则》要求小企业在清查财产过程中发生的各种财产盘盈、盘亏和毁损，应当查明原因，在年末结账前处理完毕，处理后待处理财产损溢科目应无余额。
　　沿袭原制度使用短期投资、长期债券投资等概念，未使用《企业会计准则》中的交易性金融资产、持有至到期投资以及可供出售金融资产等概念。
　　备用金作为其他货币资金核算和列报，不再作为其他应收款。
　　单设周转材料科目，核算不符合固定资产标准的低值易耗品等。规定小企业在建工程试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。
　　存货
　　在发出存货的计价方面，《小企业会计准则》取消了发出存货的后进先出法，允许小企业采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本，计价方法一经采用，不得随意变更。
　　对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，采用个别计价法确定发出存货的成本。
　　在借款费用资本化方面，对经过一年期以上的制造才能达到预定可销售状态的存货发生的借款费用，也计入存货的成本。
　　所谓借款费用，是指小企业因借款而发生的利息及其他相关成本，包括借款利息、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
　　长期债券投资和长期股权投资
　　对小企业的长期债券投资不再要求按照公允价值入账，而是要求按照成本（购买价款加上相关税费减去实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息）入账。
　　对长期债券投资的利息收入不再要求在债务人应付利息日按照其摊余成本和实际利率计算，而是要求在债务人应付利息日按照债券本金和票面利率计算应收未收利息收入，确认为投资收益。在长期债券投资（或持有至到期投资）中的债券折价或者溢价的摊销方面，《小企业会计准则》规定，债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销。
　　长期股权投资应当采用成本法进行会计处理，而不再采用权益法进行会计处理。在长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或者利润，应当按照分得的金额确认为投资收益。
　　固定资产
　　对小企业融资租入的固定资产成本，应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定，不再要求按照租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为会计计量基础。
　　《小企业会计准则》要求小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。对折旧年限的规定与企业所得税法一致，需要提醒企业注意的是，如果企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限。采用缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于上述规定的折旧年限的60%；根据国税发〔2009〕81号文件，企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或加速折旧方法的，应当在取得该固定资产后1个月内，向其企业所得税主管税务机关备案；对集成电路生产企业的生产性设备，经主管税务机关批准，其折旧年限可以适当缩短，最短可为三年；根据财税〔2008〕1号文件，企业购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或者无形资产进行核算，经主管税务机关批准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为两年。
　　无形资产
　　《小企业会计准则》一是规定土地使用权应与建筑物分别进行处理；二是增加了自行开发的无形资产，并单设了“研发支出”科目；三是增加“累计摊销”科目核算无形资产摊销；四是无形资产摊销根据受益对象计入成本费用，部分无形资产摊销可以计入“制造费用”科目，而不是全部计入“管理费用”科目。
　　对无形资产的摊销期限问题，《企业会计准则》规定，企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命；使用寿命有限的无形资产，应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销；企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。
　　而《小企业会计准则》规定，无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止；有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销；小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于10年。
　　长期待摊费用处理
　　《小企业会计准则》对长期待摊费用的核算内容、摊销期限均与《企业所得税法》及其实施条例的规定完全一致。《小企业会计准则》规定，小企业的长期待摊费用包括已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等；长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销。
　　负债和资本公积
　　对小企业的负债不再要求按照公允价值入账，而是要求按照实际发生额入账；对小企业借款利息不再要求按照借款摊余成本和借款实际利率计算，而是要求按照借款本金和借款合同利率计算。同时，明确应付职工薪酬是“小企业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出”，相关规定与《企业会计准则》完全趋同。这样有利于真实核算小企业成本，增强大企业与小企业成本信息的可比性。
　　《企业会计准则》规定，资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和其他资本公积。而《小企业会计准则》规定，资本公积仅包括资本溢价（或股本溢价），即小企业收到的投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分，明确规定资本公积不得弥补亏损。